חזקת התא המשפחתי ביחס לדירות שנרכשו לפני הנישואים

בהתאם לחזקת התא המשפחתי הכלל הוא שרואים את  התא המשפחתי: בני הזוג וילדיהם עד גיל 18 כמוכר אחד  הן לצורך קביעת שיעורי מס הרכישה המופחתים ברכישת "דירה יחידה"  והן לעניין הפטור ממס שבח במכירת דירת מגורים (לצרכי מניין הפטורים) וכיום, בעקבות הרפורמה במס שבח (תיקון 76 החל מיום 1.1.2014) קיימת לכך חשיבות גם לצורך קביעת הזכאות לתשלום מס מיטיב.

בהתאם להנחיית רשות המיסים (הוראת ביצוע 5/2011) בעקבות פסק הדין שניתן בבית המשפט העליון בעניין פלם נקבע כי את חזקת התא המשפחתי הקבועה לעניין מס רכישה יש להחיל רק ממועד יצירת התא המשפחתי וביחס לרכישות שבוצעו במהלך הנישואין ולא לפני כן. בעניין פלם  היה קיים הסכם ממון בין בני הזוג אשר קבע כי נכסי בני הזוג שנרכשו לפני הנישואין יישארו בבעלותם הנפרדת והבלעדית.

ביהמ"ש העליון בפרשת פלם מנמק את הכרעתו, בין היתר, בכך שהחזקה נקבעה כהוראה אנטי תכנונית. לפיכך מקום בו עוד לא נוצר כלל התא המשפחתי אין חשש לניצול לרעה של הקלת המס ע"י יחוס דירות באופן מלאכותי לבני המשפחה השונים. בנוסף, קבע ביהמ"ש כי הואיל והחזקה הינה חזקה חלוטה המתעלמת מהסדרי רכוש בין בני זוג הבוחרים לנהל את ענייניהם הקנייניים והכספיים בנפרד, יש לפרשה בצמצום באופן שתחול אך ורק על רכישות שביצע מי מבני הזוג במהלך תקופת הנישואין.  לפיכך נקבע כי גם במקרה של פירוק התא המשפחתי לא ניתן "למתוח" את החזקה שייחסה רכישות או פטורים למי מבני הזוג בעת קיומו של התא משפחתי, אל עבר רכישות או ניצול פטורים של מי מבני הזוג לאחר פירוק התא המשפחתי.

בהתאם להלכת פלם נקבע כי אין תחולה לחזקה בנוגע לדירות שנרכשו ע"י אחד מבני הזוג טרם הנישואין וכי קו הגבול לתחולת החזקה הוא הקו של יצירת התא המשפחתי.  עמדת רשות המסים היא, כי הלכת פלם חלה בין אם יש הסכם ממון ובין אם לאו. כלומר, גם בהיעדר הסכם ממון לא תחול החזקה על נכסים חיצוניים. עמדה זו חלה הן על בני זוג שנישאו לפני 1974 (קרי לפני שנכנס לתוקפו חוק יחסי ממון בין בני זוג, תשל"ג-1973 (להלן – "חוק יחסי ממון")), והן לאחריו. רשות המיסים הבהירה כי גם בהיעדר תחולת החזקה קיימת שאלה האם יצרו בני הזוג שיתוף חוזי או קנייני בנכסים החיצוניים, שהרי אם נוצר שיתוף כזה ממילא מדובר בנכס ששייך לשני בני הזוג. לאור המצב המשפטי, הכלל הקבוע בסעיף 4 לחוק יחסי ממון, והיעדר תחולה להלכת השיתוף לגבי בני זוג שנישאו לפני חוק יחסי ממון – הכלל הוא שלעניין מס רכישה אין ליצור שיתוף בנכסים חיצוניים למעט במקרים החריגים שיפורטו להלן ומשכך לא תחול חזקת התא המשפחתי על נכסים אלו (בהתאם להלכת פלם). המקרים החריגים: מגורים משותפים, מימון משותף, תשלום משכנתא משותף, דמי שכירות המשתלמים לחשבון בנק משותף.

בהיעדרו של הסכם ממון וביחס לזוגות שנישאו לאחר חוק יחסי ממון, חל הכלל הקבוע בסעיף 4 לחוק יחסי ממון כי, אין בכריתת הנישואין או בקיומם כשלעצמם כדי לפגוע בקניינם של בני הזוג או כדי להקנות לאחד מהם זכויות בנכסי השני.  ביחס לזוגות שנישאו לפני חוק יחסי ממון, לא חלה חזקת השיתוף בנוגע לנכסים החיצוניים. ובפסקי הדין אשר עסקו בפירוק הנישואין, נקבע כי לגבי הנכסים החיצוניים לא חלה הלכת השיתוף ויש לבחון כל מקרה לגופו תוך התחשבות באיכות יחסיהם של בני הזוג, משך הנישואין, טיב הנכס וכן עיתוי ונסיבות רכישתו ע"י אחד מבני הזוג.

מקרים בהם קיים הסכם ממון 
כן הבהירה רשות המיסים כי  קיומו של הסכם ממון מכריע בשאלת הזכויות הקנייניות של בני הזוג בנכסיהם. כך, דירה שלגביה קובע הסכם הממון שהיא רכושו הבלעדי של אחד מבני הזוג, לא ניתן מבחינה קניינית לקבוע כי היא דירה בבעלות משותפת גם אם הצדדים חיים בה ביחד ומנהלים בה משק בית משותף. הסכם הממון הוא ראיה מכרעת בדבר קניינו הנפרד של בן הזוג בנכס. בהתאם להלכת פלם לא ניתן להחיל על נכס כזה את חזקת התא המשפחתי.

דוגמה 1 – לאחד מבני הזוג דירה מלפני הנישואים ובני הזוג רוכשים דירה לאחר הנישואים

בהלכת פלם נדון מקרה בו הדירה השנייה נרכשה במשותף ע"י שני בני הזוג במהלך נישואיהם. כלומר, מבחינה קניינית לאחד מבני הזוג  הייתה דירה לפני הנישואין ומחצית מדירה נוספת שנרכשה במהלך הנישואין (שתי דירות) ולבן הזוג השני זכויות רק במחצית הדירה שנרכשה במהלך הנישואין. בית המשפט קבע כי, אין ל"יבא" במניין הדירות שבבעלות בן הזוג השני את הדירה השייכת לבן הזוג הראשון מלפני הנישואין מכוח הלכת השיתוף. לפיכך זכאי בן הזוג שו דירתו הראשונה למס רכישה מופחת.

דוגמה 2 – במהלך הנישואים נרכשה דירה על שם אחד מבני הזוג

דינה ומשה נשואים. במהלך נישואיהם  נרכשה דירה על שם דינה כשלמשה דירה על שמו מלפני הנישואים. לפיכך נשאלת השאלה כיצד יש להחיל את חזקת התא המשפחתי לאור הלכת פלם.

בהתבסס על להלכת אן מרי עברי נקבע כי לצורך בחינת הזכאות לפטור ממס שבח חזקת התא המשפחתי גוברת על הסכם ממון. כך, מכירת דירה ע"י מי מבני הזוג במהלך הנישואין תוך ניצול פטור לפי פרק חמישי 1 לחוק, באה במניין הפטורים של בן הזוג השני גם אם הדירה הנמכרת היא דירתו של בן הזוג האחר לפי הסכם הממון. לפיכך עמדת רשות המיסים בהתבסס על הלכת פלם והלכת אן מרי עברי,  שיש לראות את בן הזוג שלו דירה מלפני הנישואין (משה) כמי שיש לו דירה נוספת שנרכשה במהלך הנישואין, על אף העובדה שבן הזוג השני רכש אותה על שמו בלבד במהלך הנישואין. לפיכך יראו את בן הזוג הראשון כמי שרכש דירת מגורים נוספת ויחולו מדרגות מס הרכישה למי שבבעלותו יותר מדירה אחת ואילו דינה תחשב כמי שרכש דירה יחידה.

בפסק הדין בעניין דינה מור  נקבע כי דירה שנרכשה לפני הנישואין ע"י אחד מבני הזוג ונמכרת על ידו במהלך הנישואין, לא יישלל הפטור במס שבח לפי פרק חמישי1, בשל פטור שנוצל ע"י בן הזוג האחר לפני שנוצר התא המשפחתי. אך מה קורה כאשר נמכרת דירה אשר נרכשה במהלך הנישואין, בין אם נרכשה על שם אחד מבני הזוג ובין אם נרכשה על שם שני בני הזוג.

עמדת רשות המיסים הינה כי בשילוב של הלכת פלם, הלכת אן מרי עברי והלכת דינה מור, היא כי כשאחד מבני הזוג ניצל פטור ממס שבח לפני יצירת התא המשפחתי ולאחר נישואי בני הזוג נרכשה על ידם דירה משותפת או שנרכשה דירה ע"י אחד מבני הזוג ויש לראותה כדירה משותפת, הרי שבמכירת הדירה המשותפת יש להבחין בין בן הזוג שניצל פטור לפני הנישואין לבין בן הזוג שלא ניצל פטור כאמור. כלומר, במכירת חלקו של בן הזוג שניצל פטור לפני הנישואין יבוא במניין הפטורים, הפטור שניצל לפני הנישואין, בעוד שבמכירת חלקו של בן הזוג השני לא יבוא במניין הפטור שניצל בן הזוג הראשון לפני הנישואין. משמע, בגין מכירת דירה משותפת יכול ויינתן פטור רק על חלק מהשבח בעוד שהחלק האחר יחויב במס.

הרציונאל, כפי שפורט לעיל, לפיו בעת הנישואין אין להביא במניין הדירות של בן הזוג דירות שנרכשו ע"י בן הזוג האחר מחוץ לתא המשפחתי, משום שאת חזקת התא המשפחתי יש להחיל אך ורק בעת קיומו של התא המשפחתי. לפיכך אותו עיקרון יחול  לאחר פירוק הנישואין. לפיכך בבחינת זכאותו לפטור של בן זוג אחד לאחר פירוק התא המשפחתי  לא ניתן להביא במניין הפטורים לפי פרק חמישי 1 לחוק, פטורים אותם ניצל בן הזוג האחר במהלך קיומו של התא המשפחתי (ושאילו היו עדיין בני הזוג חיים באותו תא משפחתי הפטורים היו נמנים להם כמוכר אחד).